单独算税和综合算税的区别（你知道什么是先分后税）

前不久和一位做私募的财务朋友聊天，谈起了最近新出台的税务和财务问题。朋友说，最近出台这么多税务新政让税务老师都有点头疼，尤其是针对现在的合伙企业的利润分配“先分后税”的政策。不仅让碰到的企业财务人员一次次去税务老师解释的同时，还让企业在没有利润的情况下先预缴税款。这让这位财务朋友头疼不已。

先看下是不是真金白银的真分配，还是一种收入确认的模拟分配？

回顾一下

合伙企业的法律文件：

2006年修订的《中华人民共和国合伙企业法（2006年修订版）》

2007年颁布的《中华人民共和国合伙企业登记管理办法》

关于合伙企业税收法规：

国发[2000]16号 关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知

财税[2000]91号《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》

财税(2008)159号 《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》

国家税务总局公告2013年第25号

“先分后税”出现在财税[2008]159号规定，合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。上述生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）。合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额：

分的不是账面上的利润，而是一种穿透行为，是合伙企业产生的的利润按照投资比例所分给合伙企业的所得额。

合伙企业不是纳税主体，但还是必须作为应纳税所得核算主体，在核算出应纳税所得后，将“应分”分配到合伙人，然后由合伙人自行为其缴税。

这里理解“应分”和“实分”的差异，可能有的人还是无法对“先分后税”的理解，那么下面再用两方面进行阐述。

首先是合伙企业的“先分后税”与误解中公司的“先分后税”。这是两种“税”，合伙企业的穿透行为下，合伙企业的所得由其合伙人分别缴税，对应法人合伙人为“企业所得税”，自然人合伙人为“个体工商户生产经营所得税”；而公司的分配利润，法人股东并入其投资收益，当然另外享受“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”（这部分属于免税收入），自然人股东则按照分配红利的20%缴纳个人所得税。所以合伙企业的“税”指的是“经营所得税”，公司所谓的“税”明确指代“个人分红所得税”。

其次是公司实际使用的原则叫做“先税后分”，通过公司一个经营年度后的利润总额，经调整确认为应纳税所得额并交纳相应的企业所得税后确认的当年净利润并归入未分配利润，实际分配则是对归集的已完成纳税的未分配利润中进行分配。

总结一下，有限公司的“分”是利润分配，将利润分配给股东；合伙企业的“分”是纳税分配，将应纳税所得额分配给合伙人。

因此，目前对合伙企业的“先分后税”，所分的不是“收益”，而是“应分”，否则如果按照“合伙企业确认了所得的情况下”进行分配，如果合伙企业一直不确认收入，就可以不进行分配，那就不知道什么时候才会缴税了。

这样的政策对现在私募股权投资中的一定的税务风险，这样的风险可分为以下几类：

第一，信息难。工商完成变更，税务变更未及时完成，易引发投资信息难追踪的风险，未能及时根据先分后税缴税款。有些进行税务登记的合伙型基金，登记较为随意，未能及时的对税务信息进行更新，缺少对投资者、投资金额、投资收益、分红情况等信息的备案和披露，这对于基金投资人的税收管理极为被动。 第二，会计不规范。基金核算不规范，易引发会计信息不透明的管理风险。调研发现，目前基金项目存在监管漏洞，部分私募股权基金的基金管理人名下有“两套账”；私募股权基金不按规定独立运作、单独设账核算，基金管理机构与投资基金主体之间存在相互开票、费用混合列支等混乱现象，监管机构无从掌握基金的投资收益和分红等财务情况，而基金管理人对企业投资者无代扣代缴义务。因此，监管机构对基金投资人中企业投资者的监管存在一定的税务风险。 第三，对“先分后税”的理解不到位。按照91号文件和159号文件规定，合伙企业不是所得税纳税主体，但是应纳税所得的核算主体，“先分后税”的原则体现“穿透”税制的理念，与法人所得税税制不同。穿透税制下的合伙企业所得税，合伙人不同于股东，每个纳税年度无论合伙企业是否分配，均须计算出合伙企业的经营成果，并将该成果在各个合伙人（投资者）之间划分、分割，合伙人应以此缴纳税款。也就是说，无论是否分配，合伙人都应将划分所得合并自身经营所得一同缴纳税款。但实践中，调研发现部分私募基金投资者，对“先分后税”的“分”理解为分配而不是划分，普遍存在不分红、不纳税的现象。第四，投资人身份不能“穿透”。对于有限合伙形式的私募股权基金，现行税收法规对基金将投资收益分配至合伙人是否保留其原有属性并按照其原有属性征税成为值得关注的焦点问题。按照企业所得税法及相关规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。但居民企业作为基金的合伙人通过基金投资于其他居民企业取得的股息、红利，由于是间接投资，企业所得税法规定的免税收入是“直接”收入，而非“间接”分回的收入，因此虽然合伙制私募股权基金按“实质重于形式”的原则具有“投资管道”的形式特征，但是现行税法并未对其真正赋予“管道”主体意义，因此不能享受税收优惠。在税法并未作出进一步明确规定之前，这是造成补缴税款的重要税收风险点。

第五，多层“穿透”难“应分”。对于有限合伙形式的私募股权基金，其“应分”都需要穿透至合伙人进行申报与纳税，而若其合伙人同时也是有限合伙形式的结构，则需要再向上穿透，如此反复直至自然人或法人。对于目前税收监管而言，税务以法人为核准对象，以其被投合伙企业的信息核准为基础，那么多层合伙企业嵌套，其信息监管则会出现漏洞。税务很难通过法人的被投合伙企业的被投合伙企业进行税收监管。但是从税法规定与操作方式及税务大数据发展而言，未来监管由法人转至合伙企业并且层层关联会是必然，这种多层“穿透”形成的漏税将会是一个普遍的税收风险点。

在现有税收变化多样的环境下，私募股权投资基金要想既能正确享受投资带来的收益，又能用足、用好税收优惠政策，防范相关税务风险，基金管理人和基金投资人就不能“凭着感觉走”，而应从业务开展的实际出发，在平时做好功课。