新收入准则确定与计量（新收入准则ifrs15学习）

IASB于2014年5月28日颁布了《IFRS15-Revenue from Contracts with Customers》，即《国际财务报告准则第15号-与客户之间的合同收入》【以下简称ifrs15】，自2017年1月1日开始使用考虑到收入准则对于实务操作具有重大影响，拟分章节提前学习准则总共283页，拟分章节翻译与学习思考，我来为大家讲解一下关于新收入准则确定与计量?跟着小编一起来看一看吧!

新收入准则确定与计量

IASB于2014年5月28日颁布了《IFRS15-Revenue from Contracts with Customers》，即《国际财务报告准则第15号-与客户之间的合同收入》【以下简称ifrs15】，自2017年1月1日开始使用。考虑到收入准则对于实务操作具有重大影响，拟分章节提前学习。准则总共283页，拟分章节翻译与学习思考。

一：核心原则（ifrs 15，2）：主体确认收入是反映承诺的商品或者服务给客户的交付，其金额是基于主体交付这些商品或者服务给客户后预期有权获得的金额。

疑问（待逐步解决）：

1，此处的交付的具体含义是指？从控制的定义出发还是法律形式的交付？？还是以前的风险报酬的转移？？

2，交付的时点？一次性交付与均匀持续交付的区别？

3，服务的交付如何理解？比如咨询服务费的交付。是比照商品一样，对应到对应的标的物上还是？比如一个咨询服务合同，咨询期间为6个月，但是里面总共包含6项服务，每个服务均会产生一个咨询文档（代表项目成果的唯一输出物）。那么此处的咨询服务费交付是指咨询文档的交付还是客户在6个月期间不断的接受服务的交付？？

二：适用范围（ifrs 15，5）：一个主体应当将这个准则应用到所有合同中，但下列除外：

（a）《国际财务报告准则第17号-租赁》准则规范的租赁合同；

（b）《国际财务报告准则第4号-保险合同》规范的保险合同；

(c) 《国际财务报告准则第9号-金融工具》《国际财务报告准则第10号-合并财务报表》《国际财务报告准则第11号-合营安排》《国际财务报告准则第27号-单独财务报表》《国际财务报告准则第28号-联营企业》规范的金融工具与其他合同性权利与义务；

（d）为了促进对客户或者潜在客户的销售，基于相同业务线进行的非货币性交货。如两个石油公司同意交换石油以及时满足客户在不同的地点的需求。

三：核算收入需要遵循的五个关键步骤：

A：识别与客户签订的合同

B：识别合同中单独的履约义务

C：确定交易价格

D：将交易价格分摊至单独的履约义务

E：履行每项履约义务时候确认收入

四：识别与客户签订的合同：

1：客户的定义（ifrs 15，5）：客户系与实体签订通过交付对价获取实体日常经营活动产生的商品或者劳务的合同的。如果一个合约方通过参与实体的日常经营活动或者生产过程来享有通过其风险与报酬，而不是去获得实体正常日常经营活动的产出（例如通过一个合作协议共同建设一项资产）。

注释：这个主要要与ifrs11-合营安排尤其是其中的“共同经营”进行区分。

PWC资料案例：

A与B公司签订了一项平等分享备选特效药的开发协议。这个协议是否在收入的确认准则范围内？

分析：具体情况具体分析。如果A公司仅仅系与B公司合作开发药物，那么很可能不在该收入准则范畴。如果协议的实质系A公司出售化合物或者提供研发服务给B公司且这些活动系A公司的日常经营活动，那么很可能满足收入准则。

2，合同的定义（IFRS 15, Appendix A，9）：合同系两方或者多方建立具有强制执行的权力与义务。只有当下列所有条件满足时，才作为本准则规范的合同：

A：合约方已经批准了合同（口头或者书面或者按照商业习惯），并承诺去履行各自承担的义务；

B：实体能够识别合约方各自的关于交付商品或者服务的权利与义务

C：实体能够识别交付商品或者服务的支付价款方式

D：合同具有商业实质（例如风险，预期的现金流的时点与现金流的金额的改变）

E：实体很可能收回因为交付商品或者劳务而有权利取得的对价。在评估对价回收的可能性的时候，实体仅仅需要考虑当应收债权到期的时候，客户的还款能力与意愿。由于实体提供了一个价格的让步，而导致对价是可变的，所以实体实际收取的对价可能少于合同规定的价格。

注释：

A：这里避免在确认收入的同时出现一个近乎等额的坏账（即收入的总额法）。这点其实与现行准则并无太大区别。《企业会计准则讲解2010》：相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过 50％。企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品符合合同或协议要求，巳将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件（相关的经济利益很可能流入企业）。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难；或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。如果企业判断销售商品收入满足确认条件确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时，不应调整原确认的收入，而应对该债权计提坏账准备、确认坏账损失。

新准则主要考虑两个方面（ifrs15，BC45）：一个是客户偿还到应支付给实体因为交付商品或者服务享有的对价的能力（例如财务能力）；二个是客户偿还的意愿。要求实体去考虑所有的因素，包括客户过去的偿债行为与客户信用等级。

实务中又如何去考虑呢？我理解一般参考《中国银行业监督管理委员会关于非银行金融机构全面推行资产质量五级分类管理的通知银监发》[2004]4号：第九条 使用资产风险分类法对债权类资产进行分类时，考虑的主要因素包括：（一）交易对手的还款能力（交易对手的还款能力是一个综合概念，包括交易对手的信用状况、财务状况、影响还款的非财务因素等）；（二）交易对手的还款记录；（三）交易对手的还款意愿；（四）资产的担保； （五）资产偿还的法律责任； （六）非银行金融机构的内部管理和控制。尤其需要注意的是，在分析的时候尤其需要关注法律形式，例如对于客户的财务能力的银行存款，在没有进行诉讼保全（法院审理案件时，在作出判决前为防止当事人（被告）转移、隐匿、变卖财产，依职权对财产作出的保护措施，以保证将来判决生效后能得到顺利执行。具体措施一般有查封、扣押、冻结。）的情况下，一般很难认可的。

B：这里最大最大的区别是新准则采用“合同对价部件法”【

，不知道采用固定资产的“部件折旧法”引申翻译是否合理，a portion of the contractual amount，即合同对价的部分组成部分】概念，而不是目前收入准则的全部对价法【相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过 50％】这个容易导致在处于风险的情况下，部分合同收入的提前确认。这种情况需要大量的职业判断，因为部分无法支付的对价究竟是合同对价的一个让步还是一个纯粹的资产减值损失，或者纯粹作为基于现行准则下无法取得充分的证据来佐证其满足合同的定义的一个协议。

例题（IFRS 15.IE7-IE9）：一个实体出售1000单位处方药给一个消费者，预期取得对价为100万。这是实体第一次在这个正面临经济困难新的区域实现销售，所以，实体预计不可能完全收回全部对价。尽管不能完全收回对价，但是实体估计该区域的经济将在接下来的两到三年实现复苏，这次牢固与客户的关系能够帮助开拓潜在的客户。当评估是否满足ifrs15第9条（e）【即实体很可能收回因为交付商品或者劳务而有权利取得的对价】，实体同时考虑了ifrs15第52条（b）【即在签订合同的时候，其他情况表明实体为了实现其意图，会作出一个合同对价的让步】。考虑到事实与情况的评估，实体决定系预期提供一个合同对价的让步和从客户取得更低的合同对价。根据这，实体得出结论未来的对价系一个可变的对价，预期只能够取得40万。由于企业考虑了客户的能力与还款意愿，并得出结论：尽管该区域正面临经济困难，但未来能够收回40万（估计的一个可变对价）。因此，这满足ifrs15第9条（e）【即实体很可能收回因为交付商品或者劳务而有权利取得的对价】。同时，实体得出结论，ifrs15第9条的其他条件也满足。所以，实体将该合同按照ifrs15的要求作为合同核算。

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3，合同的合并（ifrs15，17）实体应该在满足下列一个或者多个条件时候，将在相同或者近乎相同的时间与同一个客户（或者客户的关联方）签订的一组合同进行合并：

A：基于单一的商业目的作为一揽子交易签订的；

B：其中一项合同的对价金额取决于另一项合同所交付的商品或者劳务；

C：多项合同承诺的商品或者服务视为单一的履行义务；

注释：

1， 首先注意的是前提条件是“将在相同或者近乎相同的时间”签订，在合同与合同之间跨度时间较长的情况下，不存在合并的判断了。我觉得《关于印发企业会计准则解释第5号的通知》也应该补上这一条，不然总给人处处一揽子交易的概念，毕竟跨度时间长的情况下，无法合理估计后续的情况变化。

2， 基于单一的商业目的作为一揽子交易签订的，我理解一般需要考虑两个方面：一个是从合同对价考虑，一般系假设判断，即如果不将其他合同对价纳入，该合同是“亏损”的，即相对于其他合同，同样或者类似的交付的商品或者劳务明显偏低；二个是从成本方面考虑，俗话说“无本不得利”，假设一个合同只有收入，几乎没有成本，很可能属于某个合同的附属合同（相当于切割一部分对价了）。

3， 整体与目前的《建造合同》准则的合同只是缺少了最后一条。目前的《建造合同》：一组合同无论对应单个客户还是多个客户，同时满足下列 3 项条件的，应当合并为单项合同：(1)该组合同按一揽子交易签订；(2)该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；(3)该组合同同时或依次履行。

4， 这条实质与《关于印发企业会计准则解释第5号的通知》“各项交易的条款、条件以及经济影响符合以下一种或多种情况，通常表明应将多次交易事项作为一揽子交易进行会计处理：（1）这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的；（2）这些交易整体才能达成一项完整的商业结果；（3）一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生；（4）一项交易单独看是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的”是差不多，而且《会计准则解释第5号》这条应用很广泛，比如对金融租赁公司的手续费作的一个判断。

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