运费分摊核算（对运费核算中存在的若干问题的解析）

原创 安世强 安博士讲财税 2021-09-13 06:00

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运费的核算应该不算复杂，但笔者发现，在运费上核算不规范的企业还是相当普遍，主要的错误包括：

①将采购运费和销售运费计入制造费用-运杂费；

②将销售运费计入销售费用；

③不理解运输是否构成单项履约义务。

一、采购运费的核算方法

对于由采购方承担的运费，根据采购资产的种类，实务中常见的可能会计入存货成本或者固定资产成本，如果是采购用于工程建设的工程物资，则先计入工程物资的成本，再计入在建工程，达到预计可使用状态时转为固定资产。

①根据《企业会计准则第1号—存货》 ：存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

②根据《企业会计准则第4号—固定资产》 ：固定资产应当按照成本进行初始计量。外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

对于原料采购过程中的运费，本来是可以直接归属到具体的存货类别之中，在生产领用或直接对外销售后结转到特定产品的生产成本或营业成本中，不应该计入制造费用，再进行分摊。

另外，实务中常出现收到货后按照存货采购发票的数量金额入账，但运费发票还没有收到，等收到运费发票的时候对应批次的存货可能已经出售或领用，造成后边剩余数量的存货分摊全部运费，存货发出计价金额出现大幅度波动，在存货采购入库未收到运费发票是要暂估运费，计入存货成本，后期再根据实际运费金额调整。

二、销售运费的核算方法

在新收入准则实施之前，销售运费是计入销售费用，随着新收入准则的实施，销售费用作为向客户转移产品之前的一项合同履约成本，先在合同履约成本中进行归集，确认收入并结转成本时结转到营业成本。销售货物并负责承担运费的，运输不构成单项履约义务，不单独收取运费的合同，合同履约成本（运费）与存货成本共同构成了可直接归属于特定合同收入的完整成本（不含期间费用）。

《企业会计准则第14号—收入》企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业会计准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：

（一）该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关，包括直接人工、直接材料、制造费用（或类似费用）、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本；

（二）该成本增加了企业未来用于履行履约义务的资源；

（三）该成本预期能够收回。

对于销售运费一般来说：该运费与特定合同直接相关，且是因为特定合同发生的增量成本；运输是交付的必经环节，运费可增加货物的成本和价值；合同收入通常能涵盖制造环节的存货成本和物流运输成本。可见运输费符合合同履约成本的要求，在结转收入之前应该确认为一项资产。

三、运输是否构成单项履约义务

以上分析是针对非运输企业，是在货物控制权转移给客户之前发生的运费，一般不构成一项单项履约义务，不需要对合同对价进行分摊，不确认运输收入。如果是运输企业，或者兼营运输业务的企业，一般需要按照新收入准则合同收入的五步法模式对合同对价进行分配，对于涉及到数项产品或服务的，对其中构成单项履约义务的运输服务要分摊合同对价。另外，如果非运输企业与客户签订的销售合同是在出厂时就转移货物的控制权，并由供应商负责运输的，通常很可能会构成一项单独的履约义务，需要确认运输收入。

最后还需注意的是，并不是所有的运费都是合同履约成本，没有对应销售合同的不属于，比如企业根据自己对市场行情的预测进行的库存商品的调拨。

三、上市公司披露举例

（一）雪迪龙

（二）茅台

（三）宝钢股份

根据三个上市公司样本，对运输费都按照新收入准则的要求，不计入销售费用，而是作为一项资产在结转收入是结转到营业成本，但宝钢股份的运费是否按照新收入准则的要求执行，根据销售费用、营业收入和成本、存货等报表项目的披露看，还是不太明确。