固定资产大修理计税基础如何确定（自建固定资产原值与计税基础分析）

会计准则中自建固定资产由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，而税法上对固定资产自建的计税基础也有相应规定。本文将分析两者的差异及对企业所得税的影响。（政策截止2017年6月11日）

政策依据：

1.企业会计准则第4号——固定资产

2.《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南

3.企业所得税法实施条例

4.国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局2011年第34号公告）

企业会计准则第4号——固定资产：

第四条 固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

   （一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；

  （二）该固定资产的成本能够可靠地计量。

第六条 与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。

第九条 自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

第十条 应计入固定资产成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号——借款费用》处理。

第十三条 确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。

第二十四条 企业根据本准则第六条的规定，将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部分的账面价值。

《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南：

已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

二、固定资产的后续支出

   固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产的更新改造等后续支出，满足本准则第四条规定确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。

企业所得税法实施条例：

第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础：（二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。

第三十七条 企业为建造、购置固定资产发生借款的，在建造、购置期间发生的合理借款费用应予以资本化计入相关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。

第三十八条 非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

国税函[2009]312号：企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，不得扣除。

财税[2008]121号：向关联方支付利息需要考虑企业其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例（金融企业5:1，其他企业2:1）及同期金融机构贷款利率水平，超过债资比例和利率水平部分利息支出不得扣除。

国税函[2009]777号：企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，按财税[2008]121号规定办理；内部职工或其他人员借款的利息支出，利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额。

国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局2011年第34号公告）：

四、关于房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理问题

   企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧；如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。

政策总结：

1.如果未取得合法的凭据，即合法的发票，则税法上不能作为计税基础。

2.为购置固定资产发生的利息支出，税会一致均应予以资本化，但税法对利息支出有很多限制性要求，根据规定的利息支出应相应减少固定资产的计税基础。具体调整政策请看《利息支出的税前扣除政策》。

3.对于因建造固定资产而发生的人员工资、福利费、工会经费、业务招待费等，在会计上都应按照会计准则计入固定资产（在建工程）。但是，税法上对职工薪酬、福利费、工会经费、业务招待费等的支出却是有严格的规定，凡是不符合税法规定的支出不得在税前进行扣除，或不得作为计税基础，或超限额部分不得作为计税基础。

4.会计对已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本；而国税函（2010）79号规定：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础，待取得发票后调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

5.会计对固定资产的更新改造等后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；而税法没有扣除被替换部分可以税前扣除的规定，如国家税务总局2011年第34号公告：对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本。